Vor rund einem Jahr hat die Finanz einen ersten Vorstoß gemacht, Vergütungen von höchstpersönlichen Tätigkeiten weitaus kritischer handhaben zu wollen. Demnach sind Vergütungen für Tätigkeiten von Vortragenden, Schriftstellern, Wissenschaftern und „drittangestellten“ Vorständen demjenigen zuzurechnen, der die Leistung persönlich erbringt. Mit dieser sehr umstrittenen Regelung soll die Zwischenschaltung einer Kapitalgesellschaft für höchstpersönliche Tätigkeiten und ein damit verbundenes, willkürliches Verschieben von Einkünften, verhindert werden.

Nunmehr hat die Finanzverwaltung diese sehr strenge Rechtsansicht konkretisiert und in Einzelfällen etwas entschärft. Außerdem wurde klargestellt, dass die neuen Zurechnungsregeln erst ab 1.1.2010 angewendet werden.

Ab diesem Zeitpunkt kommt es zu einer unmittelbaren Zurechnung der Einkünfte an die natürliche Person insbesondere dann, wenn die (zwischengeschaltete) Kapitalgesellschaft …

1. … in Hinblick auf die betreffende Tätigkeit selbst Marktchancen nicht nutzen kann
   UND
2. …über keinen eigenständigen, sich von der natürlichen Person abhebenden, geschäftlichen Betrieb verfügt.

1. Können Marktchancen genutzt werden?

Marktchancen kann eine zwischengeschaltete Kapitalgesellschaft nicht nutzen, wenn die betreffende Tätigkeit entweder aufgrund eines gesetzlichen oder statutarischen Verbots nur von natürlichen Personen erbracht werden kann (z.B. Vorstand, Aufsichtsrat) oder in typisierender Betrachtungsweise nach der Verkehrsauffassung eine höchstpersönliche Tätigkeit darstellt (z.B. Sportler, Vortragender, Künstler).

Bei „klassischen“ Freiberuflern, denen standesrechtlich die GmbH offensteht, erfolgt in der Regel keine Zurechnung zur natürlichen Person (z.B. Rechtsanwalt). Dies gilt auch für Freiberufler mit besonderen Bekanntheitsgrad (z.B. „Stararchitekt“, „Staranwalt“).


2. Liegt ein eigenständiger, sich von der natürlichen Person abhebender geschäftlicher Betrieb vor?

Für das Vorliegen eines eigenständigen, sich von der natürlichen Person abhebenden geschäftlichen Betriebes spricht insbesondere die Beschäftigung von Mitarbeitern. Dabei spielt die rechtliche Ausgestaltung des Beschäftigungsverhältnisses keine Rolle. Bloße Hilfstätigkeiten in der Kapitalgesellschaft (z.B. Sekretariat) zählen nicht dazu.

Ist die Tätigkeit der natürlichen Person bloßer Ausfluss der eigenbetrieblichen Tätigkeit der Kapitalgesellschaft, erfolgt keine Zurechnung zur natürlichen Person (z.B. Steuerberater als Aufsichtsrat bei einer GmbH, die Klientin der Steuerberatungs-GmbH ist).


Beispiele aus der Praxis

• Rechtsanwalt/Ziviltechniker als Vortragender:
  Die Abrechnung der Vortragshonorare erfolgt über die Rechtsanwälte/Ziviltechniker GmbH. Es handelt sich um eine höchstpersönliche Tätigkeit, daher kann die Kapitalgesellschaft die Marktchancen nicht nutzen. Für die Rechtsanwälte/Ziviltechniker GmbH liegt zwar an sich ein eigenständiger Betrieb vor, aber die Vortragstätigkeit wird nicht als Ausfluss der eigenbetrieblichen Tätigkeit der Gesellschaft gesehen.
  
  
• Universitätsprofessor als Gutacher:
  Die Abrechnung der Gutachtertätigkeit erfolgt über eine eigene Gutachter-GmbH. Angestellt ist nur die Ehefrau als Sekretärin. Auch hier liegt keine Möglichkeit der Nutzung von Marktchancen durch die Kapitalgesellschaft vor, da es sich um eine höchstpersönliche Leistung handelt. Gleichzeitig liegt kein eigenständiger Betrieb vor, da keine qualifizierten Mitarbeiter beschäftigt werden.

Entspricht die zwischengeschaltete Kapitalgesellschaft nicht den Kriterien?

Besteht derzeit eine GmbH, der allerdings nach der neuen Verwaltungsauffassung die Einkünfte nicht (mehr) zugerechnet werden, kann diese GmbH mit Stichtag 31.12.2009 bis zum 30.09.2010 rückwirkend (Rückwirkungsfrist max. 9 Monate) umgewandelt werden. Damit kann eine von der vertraglichen Gestaltung abweichende Zurechnung der Einkünfte für steuerliche Zwecke ab dem 01.01.2010 vermieden werden.